Соответствие ведения хозяйственной деятельности автономного учреждения принципам его направленности на достижение конечных результатов с одновременным повышением эффективности механизма получения этих результатов является главной целью процесса реформирования бюджетных отношений, которое на сегодняшний день осуществляется в Российской Федерации [1, с. 415].
Для осуществления своей деятельности любая автономная организация должна быть обеспечена определенным комплектом экономических ресурсов, не только трудовыми и финансовыми, но и в особенности материальными [2, с. 160].
Материальные запасы представляют собой своеобразный «фундамент» деятельности любого автономного учреждения [3, с. 499]. Они также занимают наиболее весомую часть в ресурсах любой организации и ежедневно участвуют в процессе основной деятельности учреждения [4, с. 126]. Материальные ценности разнообразны по своей природе и по функциям, которые они призваны выполнять [4, с. 127].
Материальные ценности опосредуют выполнение автономным учреждением своих функций [5, с. 200]. Отсутствие каких-либо видов материальных ценностей в распоряжении автономного учреждения приводит к затруднению выполнения данным экономическим субъектом своих уставных функций [6, с. 36].
Именно эффективность использования материальных ресурсов в ходе осуществления государственного задания является одной из целей аудита эффективности и аудита закупок, осуществляемых Счетной Палатой федерального субъекта [6, с. 37]. Также рациональность и достоверность организации бюджетного учета данного вида нефинансовых активов автономного учреждения являются целью ревизионной проверки данных разделов бюджетного учета, осуществляемых вышестоящими организациями [6, с. 38].
Автономное учреждение — некоммерческая организация, учредителем которой может выступать как государство в лице Российской Федерации, так и субъект, муниципальное образование [7, с. 535]. Основной целью деятельности автономной организации, как и в случае с бюджетным учреждением, является оказание услуг и выполнение работ в различных сферах [8, с. 917]. Автономное учреждение может вести как деятельность, финансируемую за счет бюджетных средств (субсидии на выполнение государственного или муниципального задания, субсидии на иные цели, бюджетные инвестиции, средства медицинского страхования), так и приносящую доход деятельность [9, с. 112].
Финансирование автономного учреждения осуществляется за счет [10, с. 140]:
- субсидий учредителя, а также субвенций в случаях, предусмотренных законодательством области [11, с. 209];
- доходов от основной деятельности [12, с. 16];
- добровольных взносов, пожертвований, средств полученных за счет благотворительных мероприятий [12, с. 17].
Учредитель осуществляет финансирование [13, с. 30]:
- выполнения государственного задания с учетом расходов на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленных за учреждением учредителем или приобретенных учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, расходов на уплату налогов [14, с. 80];
- развитие автономного учреждения [15, с. 357].
Доходы от основной деятельности поступают в самостоятельное распоряжение и используется учреждением для достижения целей, ради которых учреждение создано [16, с. 361].
Основным нормативным актом, которым следует руководствоваться при организации и ведении бухучета в учреждениях, является Инструкция по применению Единого плана счетов (приказ Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н). Она устанавливает общие принципы организации бухгалтерского учета активов и обязательств учреждений всех организационно-правовых форм (казенные, бюджетные и автономные), а также определяет особенности учета в учреждениях, обусловленные их правовым статусом и спецификой использования источников финансирования различных видов деятельности [17, с. 38].
Применительно к автономным учреждениям нормы Инструкции № 157н детализированы в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений (приказ Минфина России от 23 декабря 2010 г. № 183н).
В данной статье порядок ведения учета материалов будет рассмотрено на примере автономного учреждения культуры.
Материалы — это часть активов автономного учреждения, которые опосредуют их ежедневную текущую деятельность. Материалы используются для осуществления текущей деятельности автономных учреждений, т.е. для достижения тех целей, для которых они были организованы, а также для целей управления данными учреждениями [36, с. 148].
К материальным запасам в бюджетном учете относятся предметы, используемые в обычной деятельности автономного учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости; предметы, используемые в деятельности автономного учреждения в течение периода, превышающего 12 месяцев, но не относящиеся к объектам основных средств в соответствии с ОКОФ [18, с. 4].
Классификация материалов в автономных организациях положена в основу их учета по синтетическим счетам [19, с. 373]. С этой целью материальные запасы подразделяют:
- на медикаменты и перевязочные средства;
- на продукты питания;
- на горюче-смазочные материалы;
- на строительные материалы;
- на мягкий инвентарь;
- на прочие материальные запасы;
- на готовую продукцию.
В зависимости от целей создания и выполняемых автономным учреждением функций, они формируют запасы по соответствующим группам материальных запасов [20, с. 396].
Рассмотрим порядок отражения в учете автономного учреждения культуры операцию по приобретению материалов, необходимы для изготовления художественно-декоративного сопровождения тетрализованного действия [21, с. 97].
Учреждение культуры приобрело у ООО «АВС» массу для моделирования за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания.
Работниками бухгалтерии автономного учреждения культуры составлены следующие бухгалтерские записи:
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 302 34 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
В случае, если материальные запасы приобретены через подотчетных лиц и за счет средств от предпринимательской деятельности, то в учете исследуемого автономного учреждения культуры этот факт будет отражен следующим образом.
Автономное учреждение культуры приобрело через подотчетное лицо за счет средств от предпринимательской деятельности материалы.
Работниками бухгалтерии составлены следующие бухгалтерские записи:
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 208 34 660 «Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов»
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
Материальные запасы могут быть приобретены также за счет средств субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания для изготовления основного средства. В таком случае в учете исследуемого автономного учреждения культуры этот факт будет отражен следующим образом.
Автономное учреждение культуры приобрело у ООО «АССА» канат- паракорд для изготовления основного средства за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания.
Работниками бухгалтерии автономного учреждения культуры составлены следующие бухгалтерские записи:
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 302 34 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
3. Формирование первоначальной стоимости объекта основного средства рамка веревочная
Д-т 4 106 31 310 «Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Деятельность учреждения культуры невозможно без обеспечения рекламными расходными материалами [22, с. 535]. К ним относятся рекламные проспекты, программки, афиши и т.д. [23, с. 127]. Приобретение таких материальных ценностей осуществляется исследуемым автономным учреждением культуры на постоянной основе [24, с. 214]. Рассмотрим более подробно как данные операции отражаются в учете автономного учреждения культуры.
Автономное учреждение культуры приобрело у ООО «Реклама» за счет средств от предпринимательской деятельности афиши.
Работниками бухгалтерии составлены следующие бухгалтерские записи:
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
К 2 302 34 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
3. Списание материальных запасов
Д-т 2 109 61 272 «Расходование материальных запасов в себестоимости готовой продукции, работ, услуг»
К-т 1 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Для осуществления театральных постановок и зрелищных мероприятий на постоянной основе осуществляется приобретение предметов мебели и предметов быта [25, с. 84]. Рассмотрим порядок отражения данных видов материальных запасов в учете автономного учреждения культуры.
Автономное учреждение культуры приобрело у ОАО «Компания» за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания лампы.
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 302 34 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 4 105 36 340
К-т 4 105 36 340
3. Списание материальных запасов
Д-т 4 401 20 272 «Расходование материальных запасов»
К-т 4 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
В исследуемом учреждении культуры работает цех по пошиву сценических костюмов, которые необходимы для осуществления основного вида данной организации, т.е. осуществления театрализованных мероприятий и т.д. Для осуществления деятельности пошивочного цеха требуется осуществлять приобретение расходных материалов и швейной фурнитуры.
Автономное учреждение культуры приобрело через подотчетное лицо за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания швейную фурнитуру для изготовления основного средства.
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 4 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 208 34 660 «Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов»
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 4 105 36 340
К-т 4 105 36 340
3. Формирование первоначальной стоимости объекта основного средства (сценический костюм)
Д-т 4 106 31 310 «Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
У исследуемого автономного учреждения культуры есть в собственности автотранспортное средство (микроавтобус). Вследствие этого данное автономное учреждение культуры осуществляет приобретение бензина.
В ходе предоставления авансового отчета от водителя — подотчетного лица бухгалтер автономного учреждения культуры обязан осуществить проверку правильность его заполнения, проверку израсходованных сумм и проверку отражения приобретенного ГСМ как в количественном выражении ( по суммам и по объему в литраже) в разрезе конкретных марок ГСМ [26, с. 233].
Автономное учреждение культуры приобрело у ООО «Лукойл-Оренбург» бензин за счет средств от предпринимательской деятельности.
Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 2 105 33 340 «Увеличение стоимости горюче-смазочных материалов — иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 302 34 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
Выданы материально ответственному лицу денежные средства для приобретения бензина
Д-т 2 105 33 340
К-т 2 105 33 340
Списание материальных запасов (бензина) на основании путевых листов (норма по приказу)
Д-т 2 109 81 272 «Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части расходования материальных запасов»
К-т 2 105 33 440 «Уменьшение стоимости горюче-смазочных материалов — иное движимое имущество учреждения»
Незаслуженно во многих учреждениях уделяется мало внимание на качество и правильность организации учета автомобильных шин [27, с. 270]. Однако стоит отметить, что данный вид материальных запасов является дорогостоящим и сезонным объектом, без наличия которого невозможно безопасное осуществление эксплуатации автотранспортного средства [28, с. 269].
Автономное учреждение культуры приобрело у ООО «Мир Шин» автошины за счет средств от предпринимательской деятельности.
Составлены следующие бухгалтерские записи:
1. Принятие к учету материальных запасов по фактической стоимости
Д-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости горюче-смазочных материалов — иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 302 34 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
2. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 2 105 36 340
К-т 2 105 36 340
3. Списано с баланса автошины на забалансовый счет 09
Д-т 2 109 81 272 «Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части расходования материальных запасов»
К-т 2 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Принятие на забалансовый учет запасных частей к транспортным средствам, выданных для замены изношенных
Д-т 09
Так же в исследуемом автономном учреждении культуры после того как с проекта снимаются тетрализованные мероприятия происходит демонтаж и ликвидация декораций (основные средства). В ходе данных мероприятий появляется лом, который должен быть оприходован в учете организации.
В автономном учреждении культуры произошел демонтаж и ликвидация декорации (основного средства). В результате этого мероприятия образовался лом, который было реализован.
Работниками бухгалтерии составлены следующие бухгалтерские записи:
1. Принятие к учету материальных запасов
Д-т 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочие материальные запасы -иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 40110 172 «Доходы от операций с активами»
2.Списана стоимость лома при реализации
Д-т 2 40110 172 «Доходы от операций с активами»
К-т 2 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
При осуществлении текущей деятельности автономного учреждения культуры происходит ежедневное использование различного вида материальных запасов [29, с. 16].
Расходование различных групп материальных запасов в автономном учреждении культуры может осуществляться по следующим направлениям [30, с. 16]:
- на обеспечение процесса управления организацией [31, с. 12];
- на обеспечение текущей деятельности организации (выполнение уставных задач) [32, с. 11];
- безвозмездная передача другим экономическим субъектам [33, с. 6];
- списание путем ликвидации и монтажа [33, с. 7].
В исследуемом автономном учреждении культуры передача материальных запасов между материально-ответственными запасами происходит на постоянной основе и представляет собой операции по передаче материальных запасов со склада персоналу различных отделений, например передача ГСМ работникам, осуществляющим автотранспортные услуги, передача стройматериалов на ремонт и т.д. [34, с. 11]
Отпуск материальных запасов осуществляется на основании Требования-накладной (форма 0315006) [34, с. 12]. В случае, если в автономном учреждении культуры работниками склада будет обнаружен факт порчи различных видов материальных запасов, то должен оформляться соответствующий Акт на списание материальных запасов (форма 0504230) [34, с. 13].
В исследуемом автономном учреждении культуры произошло списание ГСМ (бензина) на основании предоставленных оправдательных документов (путевых листов) в пределах, установленных в организации норм расхода [35, с. 82]. Так же в данный период времени по предоставленному требованию- накладной произошло списание другого вида ГСМ (тосол) на нужды обслуживания автотранспортного средства. Работниками бухгалтерии автономного учреждения культуры сделаны следующие записи:
1. Списание материальных запасов (бензина) на основании путевых листов (норма по приказу)
Д-т 2 109 81 272 «Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части расходования материальных запасов»
К-т 2 105 33 440 «Уменьшение стоимости горюче-смазочных материалов — иное движимое имущество учреждения»
2. Списание тосола за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания (норма по приказу)
Д-т 4 401 20 272 «Расходование материальных запасов»
К-т 4 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Так же для нужд и обслуживания и использования автотранспортных средств автономного учреждения культуры необходимо использование автомобильных шин по сезону. Особенностью эксплуатации автомобильных шин является их выдача на время сезона эксплуатации (зимний или летний сезон). Данная операция отражается следующей записью на счетах автономного учреждения культуры:
1. Списано с баланса автошины
Д-т 2 109 81 272 «Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части расходования материальных запасов»
К-т 2 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
2. Принятие на забалансовый учет запасных частей к транспортным средствам, выданных для замены изношенных
Д-т 09
В исследуемом автономном учреждении культуры в связи с осуществлением его текущей деятельности, а именно осуществление театрализованных постановок и зрелищ, происходит процесс постоянного списания различного вида материальных запасов для целей создания декораций и костюмов. В учете данные операции отражаются следующим образом.
В автономном учреждении культуры для изготовления основного средства (декорации) используются материальные запасы, приобретенные за счет средств от предпринимательской деятельности и находящиеся на складе.
1. Выдано материально ответственному лицу
Д-т 2 105 36 340
К-т 2 105 36 340
2. Формирование первоначальной стоимости объекта основного средства, созданного в автономном учреждении культуры
Д-т 2 106 31 310 «Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения»
К-т 2 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Работнику пошивочного цеха исследуемого автономного учреждения культуры для целей изготовления сценического костюма выданы нитки, приобретенные за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания.
1. Выдано материально ответственному лицу портному пошивочного цеха
Д-т 4 105 36 340
К-т 4 105 36 340
2. Формирование первоначальной стоимости объекта основного средства (костюм сценический)
Д-т 4 106 31 310 «Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения»
К-т 4 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Так же в автономном учреждении культуры на постоянной основе осуществляется приобретение предметом мебели и быта для создания интерьеров и декораций в ходе осуществления театрализованных постановок.
Так в исследуемом автономном учреждении культуры материально-ответственному лицу выдана для осуществления работы лампа (для устройство интерьерной декорации). Данный объект материальных запасов был приобретен за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания.
Работники бухгалтерии исследуемого автономного учреждения культуры сделали следующие записи по учету данной хозяйственной операции.
1. Выдана материально ответственному лицу лампа для создания интерьерной декорации, приобретенной счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания
Д-т 4 105 36 340
К-т 4 105 36 340
2. Списание материальных запасов (лампа для создания интерьерной декорации) приобретенного за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания)
Д-т 4 401 20 272 «Расходование материальных запасов»
К-т 4 105 36 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иное движимое имущество учреждения»
Итак, из всего выше изложенного в данной статье, можно сделать вывод, что правильная организация осуществления бюджетного учета соответствующего вида нефинансовых активов очень сложный и трудоемкий процесс, который опосредован такими ограничениями, как строгая регламентация использования средств финансирования, предоставляемого бюджетораспорядителем на выполнение государственного заказа, ограниченность объема и вариантов использования средств от предпринимательской деятельности и т.д. [35, с. 83].