В сельскохозяйственных организациях основные средства функционируют в сложных природно-климатических условиях, что приводит к их преждевременному физическому износу, старению. Поэтому для поддержания работоспособности основных средств, а также в целях совершенствования их технологических свойств необходимо своевременно проводить планово-предупредительные работы по их восстановлению (реконструкции, модернизации, ремонту).
Планово-предупредительный ремонт основных средств представляет собой комплекс работ по замене изношенных запасных частей, устаревших узлов, деталей. Этот вид восстановительных работ направлен на предупреждение преждевременного износа, поломки машин и оборудования, обеспечение их бесперебойной работы в течение всего срока использования.
Реконструкция основных средств связана с их переоборудованием, совершенствованием технико-экономических показателей. Этот вид восстановительных работ чаще всего осуществляется в двух направлениях:
- расширение и переустройство существующих объектов;
- обновление активной части основных средств в имеющихся производственных зданиях и сооружениях.
Под модернизацией основных средств понимается обновление машин и оборудования за счёт полного или частичного устранения их морального износа, повышения технико-экономических показателей. Модернизация оборудования может производиться по нескольким направлениям: совершенствование конструкций действующих машин; механизация и автоматизация машин и механизмов; перевод оборудования на программное управление [1, с. 115; 2, с. 42].
Важным направлением повышения эффективности воспроизводства основных средств является резервирование прибыли, амортизационных отчислений, доходов от ликвидации основных средств для финансирования капитальных вложений.
С этой целью в организациях АПК следует создавать «Резерв воспроизводства основных средств», в котором будут накапливаться средства, предназначенные для строительства, реконструкции, модернизации основных средств. Использование собственных источников воспроизводства будет способствовать снижению стоимости вводимых в эксплуатацию основных средств.
При организации учета восстановительных работ по основным средствам важно различать работы по реконструкции, модернизации, которые увеличивают первоначальную стоимость основных средств, от ремонта основных средств, стоимость которого списывается на затраты текущего периода и увеличивает себестоимость произведённой продукции.
Методику организации учета расходов по реконструкции основных средств рассмотрим на следующем примере. Сельскохозяйственный производственный кооператив «Кировский» выполнил работы по реконструкции зернохранилища силами сторонней организации. Первоначальная стоимость зернохранилища – 2000 тыс. руб. Стоимость работ по реконструкции зернохранилища составила 590 тыс. руб., включая НДС 90 тыс. руб. Схема бухгалтерских записей будет следующая:
- Отражена стоимость работ по реконструкции зернохранилища по договору подряда:
- Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство и создание объектов основных средств»
- Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- на сумму 500 тыс. руб.
- Учтён налог на добавленную стоимость (НДС) со стоимости работ по реконструкции:
- Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
- Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- на сумму 90 тыс. руб.
- Принят к вычету НДС по реконструкции:
- Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
- Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
- на сумму 90 тыс. руб.
- Погашена задолженность подрядчику за выполненные работы по реконструкции:
- Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- Кредит счета 51 «Расчетные счета»
- на сумму 590 тыс. руб.
- Увеличена первоначальная стоимость зернохранилища на сумму затрат по реконструкции:
- Дебет счета 01 «Основные средства»
- Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство и создание объектов основных средств»
- на сумму 500 тыс. руб.
В результате проведения восстановительных работ первоначальная стоимость зернохранилища увеличилась на 500 тыс. руб. (590 тыс. руб. – 90 тыс. руб.) и составила 2500 тыс. руб.
Исследование существующей практики учета восстановительных работ по основным средствам позволяет сделать вывод, что сельскохозяйственные организации достаточно формально относятся к документальному отражению этих видов работ.
Имеются случаи необоснованного отнесения расходов по реконструкции и модернизации основных средств на затраты текущего периода. В связи с этим существует необходимость уточнения порядка организации и документального оформления восстановительных работ.
На первом этапе проводится обследование основных средств, определяется их фактическое состояние, уровень физического и морального износа. По результатам осмотра устанавливается необходимость проведения отдельных восстановительных работ, оформляется дефектная ведомость.
Далее определяются сроки и способы проведения ремонтно-восстановительных работ, формируется смета затрат на их выполнение.
При проведении работ подрядным способом заключается договор с подрядной организацией.
Накопление затрат по реконструкции (модернизации) основных средств может осуществляться в «Ведомости учета расходов на проведение восстановительных работ по основным средствам». В этом документе будет собираться информация о размере произведённых затрат, сумме отклонений фактических затрат от затрат, запланированных по смете, а также об источниках их финансирования.
После выполнения всего комплекса восстановительных работ в сельскохозяйственных организациях необходимо оформить «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств» (ф. ОС-3).
Для того чтобы учесть все изменения в характеристиках основных средств после восстановления, можно усовершенствовать «Инвентарную карточку учета основных средств» (ф. ОС-6).
В частности, в разделе 5 «Восстановление объекта основных средств и изменение его первоначальной стоимости» должны отражаться не только виды восстановительных работ, но и сумма затрат по восстановлению основных средств, новая стоимость объектов, а также срок их полезного использования после восстановления.
Не менее важно правильно организовать учёт затрат на восстановительные работы. В настоящее время затраты на реконструкцию и модернизацию основных средств учитывают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство и создание объектов основных средств».
К этому счету целесообразно открыть субсчета второго порядка для учета расходов по реконструкции и модернизации отдельных объектов основных средств. Например, 08-3-1 «Реконструкция (модернизация) техники и оборудования»; 08-3-2 «Реконструкция (модернизация) зданий и сооружений»; 08-3-3 «Реконструкция (модернизация) транспортных средств».
Использование предложенных субсчетов позволит упростить анализ затрат на восстановительные работы с целью принятия управленческих решений по своевременному восстановлению основных средств.
Таким образом, совершенствование учёта работ по восстановлению основных средств в сельскохозяйственных организациях должно осуществляться по следующим направлениям: чёткое разграничение восстановительных работ текущего и капитального характера, совершенствование документального оформления реконструкции (модернизации) основных средств, детализация аналитического учёта восстановительных работ.